而根據(jù)中國互聯(lián)網(wǎng)信息中心數(shù)據(jù)，截至2020年6月，網(wǎng)絡(luò)直播觀看人數(shù)與網(wǎng)購人數(shù)達(dá)到5.62億與7.49億，在網(wǎng)民群體中滲透率分別為59.79%與79.68%。[1]各大電商平臺(tái)開啟的“直播+電商”的賽道，其核心要素是主播（見下圖）。[2]

該圖展示了2021年11月11日期間各電商平臺(tái)中頭部及腰部主播的粉絲價(jià)值對(duì)比

因此，對(duì)于主播收入的個(gè)稅成本控制，成為了直播電商行業(yè)成本控制的重要一環(huán)。依法合規(guī)地控制稅負(fù)成本與非法稅籌僅一線之隔，如何構(gòu)筑個(gè)稅成本控制的合規(guī)安全港，我們將從以下三個(gè)維度給出建議：

• 溯源-直播電商帶貨模式下如何對(duì)現(xiàn)行稅法進(jìn)行遵從；

• 反思-直播電商如何自查；

• 迭代-個(gè)稅成本控制的合規(guī)邊界。

根據(jù)杭州市稅務(wù)局稽查局有關(guān)負(fù)責(zé)人的答記者問，顯示了以下關(guān)鍵信息：

• 朱某某、林某某在多地設(shè)立個(gè)人獨(dú)資企業(yè)；

• 虛構(gòu)業(yè)務(wù)；

• 將工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得按照經(jīng)營所得進(jìn)行申報(bào)，少繳個(gè)人所得稅。

《2020年中國直播電商行業(yè)研究報(bào)告》顯示，目前電商直播帶貨主要分為以下兩種模式：

除上述分成收入外，帶貨主播還可能取得“粉絲打賞”及平臺(tái)獎(jiǎng)勵(lì)等其他形式的收入。

在個(gè)人所得稅項(xiàng)下，如果帶貨主播以個(gè)人名義與平臺(tái)/商家簽訂協(xié)議進(jìn)行直播帶貨，其取得的收入則界定為勞務(wù)報(bào)酬所得和偶然所得（依打賞資金進(jìn)入的賬戶類型不同而有所不同），適用相應(yīng)的稅目稅率（工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬所得等綜合所得的稅率為3%-45%，偶然所得稅率為20%）；如果帶貨主播以個(gè)人獨(dú)資企業(yè)名義與平臺(tái)合作收取費(fèi)用，應(yīng)按經(jīng)營所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，稅率為5%-35%。

由于勞務(wù)報(bào)酬所得和經(jīng)營所得存在稅率差異，于是對(duì)個(gè)人收入項(xiàng)目的界定，便成為納稅爭議焦點(diǎn)。

國家稅務(wù)總局廈門市稅務(wù)局曾于2020年7月28日就“什么情況下網(wǎng)紅直播所得可以認(rèn)定為‘經(jīng)營所得’”問題，進(jìn)行過公開回復(fù)[4]：

“網(wǎng)紅直播、微商涉及的影視、演出、表演、廣告、經(jīng)紀(jì)服務(wù)等項(xiàng)目，屬于個(gè)人所得稅法實(shí)施條例中列明的勞務(wù)報(bào)酬的項(xiàng)目，個(gè)人從事以上項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)按照勞務(wù)報(bào)酬征收個(gè)人所得稅。

網(wǎng)紅直播、微商通過網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)直接銷售貨物，則不屬于個(gè)人所得稅法中列明的勞務(wù)報(bào)酬項(xiàng)目，我局根據(jù)其業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，符合存在合理的成本費(fèi)用、有雇工等條件，判斷其為‘ 個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營活動(dòng)取得的所得’，可按從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營活動(dòng)取得的所得進(jìn)行管理，在滿足核定征收的其他條件時(shí)，可以按照核定征收率進(jìn)行個(gè)人所得稅征收?！?/p>

前述回復(fù)雖然依然存在需要進(jìn)一步探討和釋明的空間，但我們始終認(rèn)為，直播電商帶貨模式下主播取得收入的個(gè)稅成本合規(guī)控制，是有跡可循的。

該案在進(jìn)入公眾視野后引起巨大反響，我們認(rèn)為不僅僅是由于兩名涉案主播本身具有較高知名度，另一個(gè)重要原因可能在于：涉案主播個(gè)稅成本控制的架構(gòu)模式，已被大量使用和模仿。若該模式被無差別認(rèn)定為非法避稅，將會(huì)引致席卷行業(yè)的補(bǔ)稅/處罰浪潮。

從該案中可以看到，除“工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬所得與經(jīng)營所得”存在稅率差異而被利用外，在特定稅收洼地設(shè)立“個(gè)人獨(dú)資企業(yè)”，利用當(dāng)?shù)氐亩愂蘸硕ㄕ呋蜇?cái)政返還政策，也是目前直播電商主播個(gè)稅成本控制的常見模式。

我們并不認(rèn)為“利用組織形式+稅收優(yōu)惠政策”這一個(gè)稅成本節(jié)約模型即一定構(gòu)成非法避稅。根據(jù)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，只要是建立在合理商業(yè)邏輯上的節(jié)稅模型，交易具有客觀真實(shí)性，稅務(wù)機(jī)關(guān)也不會(huì)將其一概定性為偷稅行為。根據(jù)我們承辦稅務(wù)合規(guī)案件/項(xiàng)目的經(jīng)驗(yàn)，我們發(fā)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)通常要求企業(yè)/個(gè)人從以下方面展開自查并出具報(bào)告：

• 個(gè)人獨(dú)資或參與投資設(shè)立公司、工作室、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)等基本信息，以及關(guān)聯(lián)方代為收取支付方支付報(bào)酬等情況，提供有關(guān)合同、憑證并做說明；

• 收入情況/類型說明；

• 收入申報(bào)情況說明；

• 待調(diào)整成本情況（查賬征收）；

• 通過個(gè)人獨(dú)資企業(yè)/享受核定征收主體的資金收款情況及勞動(dòng)雇傭情況；

• 自查應(yīng)補(bǔ)稅的項(xiàng)目及金額。

通過對(duì)上述情況的梳理，納稅人依法依規(guī)積極配合稅務(wù)機(jī)關(guān)相關(guān)征管和稽查工作，可以較好地完成自查補(bǔ)稅工作。我們認(rèn)為，如果充分重視提前規(guī)劃商業(yè)行為的合理性和必要性、業(yè)務(wù)交易的真實(shí)性和稅務(wù)合規(guī)性，稅收成本的控制應(yīng)當(dāng)有其自身的安全港。

在《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<涉稅專業(yè)服務(wù)監(jiān)管辦法（試行）>的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第13號(hào)）中，規(guī)定了涉稅專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)可以對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人的經(jīng)營和投資活動(dòng)提供符合稅收法律法規(guī)及相關(guān)規(guī)定的納稅計(jì)劃、納稅方案。所以，個(gè)稅成本控制的本質(zhì)，其實(shí)就是稅務(wù)合規(guī)。

結(jié)合目前直播電商賽道中常用的個(gè)稅成本控制模式，我們建議企業(yè)/個(gè)人在考慮建構(gòu)/重塑個(gè)稅合規(guī)結(jié)構(gòu)時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格遵循以下邊界：

近期，我們感受到稅務(wù)合規(guī)自查的窗口已經(jīng)開啟，我們建議企業(yè)/個(gè)人應(yīng)當(dāng)充分利用這個(gè)時(shí)機(jī)，全面檢查和迭代自身的稅務(wù)合規(guī)體系，從而在各自垂直賽道的競爭中更為安全，更具競爭力。